El cierre contable tiene importantes repercusiones fiscales y contables, por lo que en 2021 (máxime con los efectos del COVID-19) hay que tener en cuenta todas las operaciones que habitualmente se tienen que producir para su realización y las repercusiones fiscales que las mismas pueden tener.
Hay que tener en cuenta que el Impuesto sobre Sociedades es un gasto más del ejercicio, que habrá que calcular correctamente y contabilizar para un adecuado cierre contable.
Son muchas las medidas aprobadas por el Gobierno para proteger el empleo y facilitar la recuperación rápida de la actividad económica. Estas medidas, que se instrumentaron principalmente mediante varios Reales Decretos-Leyes, han sido variadas y se han concretado en moratorias hipotecarias y de préstamos personales, de alquileres de viviendas y locales, aplazamientos de impuestos y cuotas de la Seguridad Social, suspensión de plazos administrativos, flexibilización del cese de actividad y los ERTEs, bono social (suministros de agua, luz y gas), suspensión de plazos administrativos, renuncia al régimen de módulos en el IRPF, cambios en los pagos fraccionados para la sociedades, medidas fiscales para el sector cultural (artistas y deportistas).
Además, de estas ayudas destinadas a evitar el riesgo derivado de la imposibilidad de cumplir las obligaciones de pago de empresas y familias, se estableció una línea de financiación a empresas y autónomos respaldada por la garantía pública del ICO, para facilitar la liquidez de autónomos y empresas. A estas ayudas estatales se han ido sumando también otras autonómicas (para trabajadores, autónomos y pymes), sectoriales de la banca (anticipos de los ERTE, adelanto del pago de subsidios de desempleo y pensiones, moratoria hipotecaria…) y las propias de cada entidad financiera para facilitar a sus clientes la liquidez necesaria para la continuidad de sus obligaciones de pago y actividad.
Además, por lo que se refiere al Impuesto sobre Sociedades no podemos olvidar para este cierre del año las siguientes novedades:
- Limitación en la deducibilidad de gastos financieros: con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2021 y vigencia indefinida, se modifica la regulación de la limitación en la deducibilidad de los gastos financieros, estableciendo que para la determinación del beneficio operativo no se tendrá en cuenta la adición de los ingresos financieros de participaciones en instrumentos de patrimonio que se correspondan con dividendos, cuando el valor de adquisición de dichas participaciones sea superior a 20 millones de euros.
- Exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes y no residentes: con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2021 y vigencia indefinida:
a) Se modifica la exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes y no residentes, estableciendo que estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumpla el requisito de que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos del 5%, eliminando el requisito alternativo de que el valor de adquisición de la participación fuera superior a 20 millones de euros.
b) El importe que resultará exento será del 95% de dicho dividendo o renta. Los gastos de gestión referidos a tales participaciones no serán deducibles del beneficio imponible del contribuyente, fijándose que su cuantía sea del 5% del dividendo o renta positiva obtenida. Esta limitación NO se aplicará a empresas que tengan un INCN inferior a 40 millones de euros y que no formen parte de un grupo mercantil, durante un período limitado a tres años, cuando procedan de una filial, residente o no en territorio español, constituida con posterioridad al 01-01-2021.
c) se modifica la regulación que establece que para calcular la renta derivada de la transmisión de la participación, directa o indirecta, el valor de adquisición se incrementará en el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, se correspondan con rentas que hubiesen sido imputadas a los socios como rentas de sus acciones o participaciones en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y transmisión incorporándose, a estos efectos, que el importe de los beneficios sociales a que se refiere este párrafo se reducirá en un 5% en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones; d) Se regula el régimen transitorio de tributación de las participaciones con un valor de adquisición superior a 20 millones.
- Doble imposición económica internacional. Dividendos y participaciones en beneficios: con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2021 y vigencia indefinida, igual que sucede con la exención, solo se tendrá derecho a la deducción de los dividendos o participaciones en beneficios pagados por una entidad no residente en territorio español cuando la participación en el capital de la entidad no residente sea, al menos, del 5%. Por tanto, se deja de aplicar la deducción cuando el valor de adquisición de la participación sea superior a 20.000.000€ y el porcentaje es inferior al 5%. Como ocurre con la exención, se establece un régimen transitorio para seguir aplicando la deducción, en el caso de obtención de dividendos de participaciones de más de 20.000.000€ adquiridas en los períodos impositivos iniciados antes de 2021, durante los períodos impositivos que se inicien dentro de los años 2021, 2022, 2023, 2024 y 2025.
Esta deducción, conjuntamente con la deducción para evitar la doble imposición jurídica no podrá exceder de la cuota íntegra que correspondería pagar en España por estas rentas si se hubieran obtenido en territorio español. Para calcular dicha cuota, los dividendos o participaciones en los beneficios se reducirán en un 5% en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones.
- Régimen de transparencia fiscal (TFI): se incluyen los establecimientos permanentes como entes que pueden quedar afectados por las normas de TFI y se amplía el listado de rentas pasivas susceptibles de ser objeto de transparencia.
- Tributación de las SOCIMI: se establece un gravamen especial del 15% sobre la parte de los beneficios no distribuidos que proceda de rentas que no hayan tributado al tipo general del Impuesto sobre Sociedades ni estén en plazo legal de reinversión.
- Deducibilidad de pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de deudores en empresas de reducida dimensión en los períodos impositivos que se inicien en 2020 y 2021, con una antigüedad de 3 meses.
- Se incrementa, para los períodos impositivos que se inicien en 2020 y 2021, la deducción prevista en art. 35.2.c) LIS, innovación en procesos de producción en la cadena de valor en la automoción.
- La libertad de amortización en inversiones realizadas en la cadena de valor de movilidad eléctrica, sostenible o conectada se aplicará a las inversiones en elementos nuevos de inmovilizado material entre el 02-04-2020 y 30-06-2021.
- Deducción por inversiones en producciones españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos y de series: los certificados requeridos son vinculantes para la AEAT con independencia de su fecha de emisión; se extiende a contribuyentes que participen en la financiación, y el límite incrementado al 50% se aplica también si se supera 10% de la cuota íntegra reducida en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.
- Cambios en la regulación y clasificación de los instrumentos financieros.
- Incorporación del método de valor razonable en la valoración de existencias.
- Modificación de las normas que regulan el reconocimiento contable de los ingresos por ventas y prestaciones de servicios. Resolución de 10 de febrero de 2021 del ICAC. Y Modificación del Plan General Contable, el de PYMES y otras normas de contabilidad para adaptarlas a la NIIF-UE 9 Instrumentos financieros y la NIIFUE 15 Ingresos ordinarios procedentes de contratos con clientes.
Principales alertas en el cierre fiscal y contable 2021
- Plan General Contable (PGC) y ajustes fiscales: hay que analizar y revisar los criterios contables y las posibles diferencias (permanentes o temporarias) con los criterios fiscales de la normativa del Impuesto.
- Entidad patrimonial y concepto de actividad económica: verifique si se trata de una entidad patrimonial y, por tanto, no realiza una actividad económica. Es aquella en la que más de la mitad de su activo está constituido por valores o no está afecto a una actividad económica (gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario). La consideración de una entidad como patrimonial tiene trascendencia a efectos de la compensación de bases imponibles negativas, tipo de gravamen y aplicación del régimen especial para las entidades de reducida dimensión, entre otros. Recuerde que para que la actividad de arrendamiento de inmuebles tenga la consideración de actividad económica se requiere que su ordenación se realice al menos a través de una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
- Imputación temporal de gastos e ingresos: la fiscalidad sigue el criterio contable de imputar los ingresos y los gastos según devengo, con independencia de las fechas de cobro y pago. No obstante, los contribuyentes pueden solicitar a la Administración tributaria un método de imputación temporal distinto, por ejemplo, de caja. Compruebe si en la contabilidad aparecen registrados gastos en un período anterior al de su devengo o ingresos en un período posterior al de su devengo.
- Operaciones con precio aplazado: si ha obtenido ingresos o beneficios contables derivados de alguna venta, prestación de un servicio o del cobro de indemnizaciones, podrá diferir la renta contable e imputarla a medida que sean exigibles los cobros, salvo que opte por el criterio de devengo.
- Amortizaciones: revise los métodos y porcentajes de amortización utilizados en contabilidad para ver si son admitidos por la norma fiscal o si existe la posibilidad de aprovechar al máximo este gasto para rebajar la base imponible del Impuesto.
- Fondo de comercio: recuerde que la norma contable obliga a amortizarlos en 10 años (10%), y la Ley del Impuesto prevé un gasto deducible máximo por este concepto del 5% anual (si la empresa es de reducida dimensión se podrá acoger a la amortización acelerada y podrán multiplicar por 2 la amortización fiscal máxima, siendo para los intangibles aplicable el coeficiente 1,5) Por tanto, habrá que hacer un ajuste extracontable positivo.
- Pérdidas por deterioro: ya no son deducibles los deterioros contables, salvo existencias e insolvencias de deudores. No obstante, hay que prestar atención a la reversión de los deterioros que en su día fueron fiscalmente deducibles (activos materiales, las inversiones inmobiliarias o intangibles y valores de renta fija que cotizan). En estos casos hay que atender a la naturaleza del activo que revierte para determinar el momento temporal de imputación en la base imponible del Impuesto.
- Pérdidas por deterioro de participaciones: se niega la deducción en el caso de participaciones en entidades residentes si en el período en el que se registra el deterioro cumplen las condiciones para aplicar la exención de dividendos y de plusvalías originadas por su transmisión, y asimismo se impide la deducción de las pérdidas producidas en la transmisión de participaciones en entidades no residentes que, no alcanzando un porcentaje significativo de participación, la entidad participada no esté sometida a un impuesto similar al nuestro con nominal mínimo del 10%.
- Régimen transitorio de pérdidas por deterioro de participaciones dotadas antes del 01-01-2013: se establece la reversión obligatoria de las pérdidas por deterioro de participaciones que resultaron deducibles en períodos impositivos iniciados antes de 01-01-13. Con independencia de que se produzca o no la reversión del valor de la participación, el sujeto pasivo deberá integrar en la base imponible del impuesto dicha pérdida, como mínimo, por partes iguales en cada uno de los cinco períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2016. De esta forma, en los períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2021, habrá quedado integrada la pérdida dotada en su día por su totalidad, a pesar de que no haya revertido el valor de la participación. En el caso de que se produzca la transmisión de los valores, el deterioro pendiente de reversión se imputará al período en el que se produzca la transmisión, con el límite de la renta positiva obtenida.
- Gastos no deducibles: hay que identificar las distintas partidas de gastos contables que no son fiscalmente deducibles –contabilización del impuesto sobre Sociedades, multas, sanciones penales o administrativas, recargos del periodo ejecutivo, recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo, pérdidas del juego, liberalidades o donativos, etc.-.
- Gastos financieros: tenga presente que se limita la deducción de gastos financieros netos al 30% del beneficio operativo del ejercicio (con la posibilidad, siguiendo determinadas reglas, de deducir los excesos en los ejercicios siguientes) pero permitiendo deducir en todo caso los gastos del ejercicio hasta 1.000.000€.
- Reserva de capitalización: aproveche esta figura para incentivar la reinversión y la capitalización de las sociedades. Si su sociedad tributa al tipo general (también paras las entidades parcialmente exentas y las de nueva creación) podrá reducir su base imponible en un 10% del importe del incremento de sus fondos propios en la medida que este incremento se mantenga durante un plazo de 5 años y se dote una reserva por el importe de la reducción, debidamente separada e indisponible durante estos 5 años.
- Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores: recuerde que, aunque se ha eliminado el límite temporal, que era de 18 años, para compensar las bases imponibles negativas, se sigue limitando la cuantía a compensar en 1.000.000€. Hasta esa cuantía siempre se podrán compensar sin restricción, pero a partir de la misma sólo se podrá compensar hasta el 70% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización. Además, existen limitaciones en la compensación de bases imponibles negativas, en función del importe neto de la cifra de negocio (INCN) de los 12 meses anteriores a la fecha de inicio del período impositivo, que operarán del siguiente modo: a) La compensación se limitará al 50% de la base imponible previa si el INCN es al menos de 20 millones de euros e inferior a 60 millones de euros; b) La compensación se limitará al 25% de la base imponible previa cuando el INCN sea de al menos 60 millones de euros.
- Empresas de reducida dimensión (ERD): recuerde que serán aquellas cuya cifra de negocios sea inferior a 10.000.000€ en el período impositivo inmediatamente anterior, con la ventaja de que pueden aplicar los incentivos fiscales de la norma. El régimen especial de ERD se sigue aplicando, aunque se supere dicha cuantía de 10 millones de cifra de negocios en los 3 ejercicios inmediatos y siguientes al ejercicio en el que se sobrepasó el límite, siempre que haya cumplido las condiciones para aplicar el régimen de ERD en el período en el que superó y en los 2 anteriores.
Aproveche la reserva de nivelación que consiste en una reducción de la base imponible de hasta el 10% de su importe con un máximo absoluto de un millón de euros en el año. Si el contribuyente tiene una base negativa en los cinco ejercicios siguientes, se reduce la misma en el importe de la minoración aplicada por esta reserva y, en caso contrario, las cantidades minoradas se suman a la base positiva del quinto año, actuando en este caso como un simple diferimiento.
- Aprovechar las deducciones en la cuota y sus límites: las deducciones constituyen una buena herramienta de optimización fiscal de la que las empresas deben hacer adecuado uso, respetando los límites legales aplicables en el ejercicio 2021. Compruebe si puede aplicar las deducciones por creación de empleo y para trabajadores con discapacidad, así como la deducción por I+D+i, la de producciones cinematográficas, así como la deducción por producción de determinados espectáculos en vivo. El plazo para aplicar las deducciones es de 15 años desde el periodo en que se generaron y no se pudieron deducir, siendo de 18 años para los saldos de I+D+i. El límite en cada ejercicio del total de deducciones es del 25% de la cuota íntegra menos, en su caso, las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones. El límite anterior se eleva al 50% si los gastos de I+D+i exceden en más del 10% de la cuota íntegra.
Referencia: iusTime